Форвард чи не форвард: трансфертне ціноутворення в агробізнесі

Марущенко Євгенія, старший консультант відділу податкового та юридичного консультування KPMG в Україні, розмірковує про трансфертне ціноутворення На сьогодні з майже 3 000 платників податків, що здійснюють контрольовані операції, кожен 20й отримав запит на Документацію з трансфертного ціноутворення. Кожна 5-та Документація перевіряється податковими органами в ході спеціалізованої податкової перевірки. Кожна 3-тя перевірка стосується питань експорту агропродукції та дослідження форвардних контрактів.

Як показує практика, ціноутворення на агроринку має форвардну складову.

Зокрема, в ланцюгу створення вартості зазвичай беруть участь такі компанії: виробник с/г продукції-резидент, трейдер-резидент, трейдер-нерезидент, кінцевий споживач. При цьому, зазвичай, спочатку трейдер-нерезидент домовляється та контрактує з кінцевим споживачем ціну, обсяги та терміни поставки товару, а потім, під наявні замовлення трейдер-резидент скуповує продукцію у с/г. виробників на українському ринку та перепродає нерезиденту в рамках договорів поставки або форвардних контрактів.

Оскільки обидва трейдери зазвичай є пов’язаними особами, операції між ними за умови досягнення вартісних критеріїв підпадають під правила трансфертного ціноутворення.

Проблемні питання під час застосування форвардних контрактів в трансфертному ціноутворенні виникають через:

- специфіку визначення відповідності ціни за форвардним контрактом принципу «витягнутої руки»;

- невідповідність суті операції формі документів.

Спеціальні правила передбачені ПКУ

У випадку, коли ціна в операції визначається на підставі форвардного (ф’ючерсного) контракту, відповідно до ПКУ розрахунок ринкового діапазону цін здійснюється на підставі біржових котирувань за декаду від дати укладення такого контракту з використанням методу порівняльної неконтрольованої ціни. Така можливість надана платнику за умови, що про укладення такого контракту він повідомить ДФС протягом 10 робочих днів з дня укладення.

Оновлена форма повідомлення затверджена наказом Мінфіну від 04.04.2018 № 405 та діє з 25.05.2018 року.

Форма повідомлення подається щодо кожного окремого договору та дублює такі графи звіту про контрольовані операції, як характеристика базового активу / предмету контрольованої операції, код товару згідно з УКТ ЗЕД, кількість, одиниця виміру, ціна за одиницю виміру, валюта контракту, загальна вартість, умови поставки, термін виконання / дата операції.

Звертаємо Вашу увагу, що відповідно до роз’яснення ДФС (лист від 10.04.2018 р. № 1495/6/99-99-15-02-02-15/ІПК) у разі неподання повідомлення про укладення форвардного контракту, порівняння цін у контрольованій та зіставних неконтрольованих операціях проводиться на дату здійснення операції (дату переходу права власності).

Зазначені правила в теорії мають попередити можливість маніпулювання цінами в угодах між пов’язаними особами, але на практиці створюють додаткове адміністративне навантаження для платників податків.

Відповідність суті операції формі документу

Відповідно до вимог ПКУ (п. 14.1.45.3) форвардний контракт - це стандартизований цивільно-правовий договір, за яким продавець зобов'язується у майбутньому в установлений строк передати базовий актив у власність покупця на визначених умовах, а покупець зобов'язується прийняти в установлений строк базовий актив і сплатити за нього ціну, визначену таким договором. Усі умови форварду визначаються сторонами контракту під час його укладення.

Нормами ПКУ форвардний контракт віднесено до деривативів. Вимоги до стандартної (типової) форми деривативів визначені постановою КМУ № 632 від 19.04.1999. Недотримання вимог постанови щодо наявності обов'язкових реквізитів є підставою для визнання контракту таким, що не відповідає формі деривативу.

Вже наявна перша судова практика щодо застосування форвардних контрактів платниками і трактування правомірності такого застосування з боку ДФС. Зокрема, у справах №816/515/17, №826/19192/16, №815/3424/17 розглядались рішення щодо відповідності форми та суті таких операцій.

З урахуванням аналізу зазначених рішень, позиція органів ДФС щодо обов’язкових вимог визнання договору форвардним представлена наступними чином (мінімальний набір критеріїв):

- Стандартна (типова) форма договору;

- Незмінність суттєвих умов договору щодо ціни, обсягів, термінів постачання продукції;

- Форвардна ціна на дату укладення договору;

- Відображення в бухгалтерському обліку відповідно до суті операції.

Рішення за цими спорами прийняті на користь платників, проте, практика наразі тільки формується. Тексти рішень, на нашу думку, не містять ґрунтовних висновків, які можуть бути використані в якості прецедентної практики в інших спорах.

Тож під час укладання форвардних контрактів, з метою уникнення ризику претензій з боку органів ДФС, платникам податків необхідно взяти до уваги заявлену позицію та готувати контраргументи.

«Спот»-контракти

Неурегульованим залишається питання поставки аграрної продукції за угодою з коротким строком поставки («спот»), оскільки за вимогами ПКУ за договором купівлі-продажу продукції порівняння цін у контрольованій та зіставних неконтрольованих операціях проводиться на дату здійснення операції (дату переходу права власності). За умовами «спот» виконання угоди починається з моменту її укладення, а поставка товару здійснюється, як правило, у термін до 1 місяця. З урахуванням волатильності цін на с/г продукцію у «гарячий» сезон недотримання вимог ТЦ при плануванні цін може також призвести до нарахувань.

Оскільки методологією ПКУ визначено вибір найбільш доцільного методу ТЦ з урахуванням фактичних обставин справи, вирішенням питання в окремих випадках може бути використання методів рентабельності. В той же час, потрібно бути готовим ґрунтовно відмовитись від пріоритетного методу ТЦ – порівняльної неконтрольованої ціни, а також відстоювати свою позицію перед ДФС.

Висновки

Питання ТЦ в агробізнесі знаходяться під «пильним наглядом» ДФС. Для уникнення ризиків донарахувань платникам податків необхідно відображати в документах фактичні умови ціноутворення в операціях та бути готовим відстоювати свою позицію в адміністративному та судовому порядку. Ще одним рішенням спірних питань ціноутворення для тих, хто має бажання «домовитись на суші», є договір про попереднє узгодження цін. З урахуванням все більшої глобалізації світової економіки, а також декларування принципів відкритості та прозорості іноземними податковими органами, на даний час ДФС дуже зацікавлені в напрацюванні практики укладання таких договорів.